Skutkový stav
Predmetom sporu bolo konanie daňového subjektu (fyzická osoba – podnikateľ) a jeho nároky na odpočítanie DPH z tuzemských nákupov, ako aj na oslobodenie od DPH pri dodaní tovaru do iných členských štátov EÚ (intrakomunitárne dodanie tovaru – IDT). Daňová kontrola sa týkala zdaňovacieho obdobia august 2012.
Daňové orgány (správca dane a následne žalovaný) vyrubili daňový rozdiel, pretože neuznali sťažovateľovi právo na odpočet DPH ani oslobodenie od DPH, pričom svoje závery opreli o dva hlavné argumenty:
1. Chýbajúce podmienky oslobodenia: Pri dodávke tovaru (vlákniny listnatej) pre českého odberateľa daňové orgány tvrdili, že neboli splnené hmotnoprávne podmienky pre oslobodenie od DPH, najmä preto, že odberateľ nebol v čase dodania tovaru osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte a bol nekontaktný.
2. Daňový podvod v reťazci: Pri obchodovaní s inou komoditou (kryštálový cukor) daňové orgány dospeli k záveru, že sťažovateľ bol priamym účastníkom rozsiahleho karuselového podvodu na DPH. Nepreukázala sa existencia tovaru, ani jeho pôvod, a sťažovateľ nebol dostatočne obozretný pri výbere obchodných partnerov.
Sťažovateľ zároveň namietal, že celková dĺžka daňovej kontroly (vrátane prerušení z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií – MVI) bola neprimeraná a neúčelná.
Vysvetlenie (Právne princípy a odôvodnenie súdu)
Najvyšší správny súd SR (NSS SR) zmenil rozsudok krajského súdu a zrušil rozhodnutie žalovaného. Urobil tak z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci daňovými orgánmi v súvislosti s preukazovaním postavenia odberateľa pri IDT, pričom však potvrdil závery o účasti sťažovateľa na podvodnom reťazci v inej časti sporu.
1. Dĺžka daňovej kontroly (MVI)
NSS SR potvrdil, že prerušenia daňovej kontroly na účely získania informácií prostredníctvom MVI (medzinárodnej výmeny informácií) sú účelné a legitímne, ak existuje objektívna potreba zadovážiť informácie od zahraničných daňových správ. NSS SR uviedol, že prekročenie lehoty na poskytnutie informácií v európskych predpisoch nemá vplyv na zákonnosť prerušenia daňovej kontroly podľa slovenského práva. Dĺžka kontroly tak nebola nezákonná.
2. Oslobodenie od DPH (Moravia building) a dobrá viera
NSS SR vo vzťahu k dodaniu tovaru českému odberateľovi (vláknina listnatá) potvrdil, že daňové orgány nesprávne posúdili podmienky oslobodenia od DPH. NSS SR konštatoval, že okolnosti ako nekontaktnosť odberateľa, nepodávanie daňových priznaní alebo dokonca likvidácia v čase transakcie nie sú samy osebe dostatočné na odopretie práva na oslobodenie od dane, pokiaľ nebolo preukázané, že sťažovateľ o týchto skutočnostiach vedel.
Kľúčový princíp: Ak sťažovateľ v čase transakcií v dobrej viere spoľahol na platnosť identifikačného čísla pre DPH odberateľa (IČ DPH), ktoré bolo zapísané v príslušnom verejnom registri, nemožno od neho rozumne požadovať, aby zhromažďoval ďalšie dôkazy o ekonomickej činnosti odberateľa. NSS SR poukázal na judikatúru Súdneho dvora EÚ, že nezrovnalosť v registri, na ktorú sa dodávateľ spoliehal, nemôže spôsobiť pozbavenie oslobodenia od dane.
Finančné orgány v ďalšom konaní musia zistiť, kedy bol údaj o zrušení registrácie odberateľa účinný a zverejnený tak, aby sa s ním sťažovateľ mohol oboznámiť. Ak to bolo zverejnené pred obchodom, mohlo by to spochybniť dobrú vieru sťažovateľa.
3. Účasť na daňovom podvode (kryštálový cukor)
NSS SR sa stotožnil s krajským súdom a daňovými orgánmi v závere, že sťažovateľ bol účastný karuselového podvodu na DPH pri obchodovaní s kryštálovým cukrom.
Aplikovaný bol tzv. Axel Kittel test, pričom NSS SR konštatoval splnenie všetkých štyroch podmienok, vrátane subjektívnej stránky (zavinenia) sťažovateľa – t. j., že vedel alebo mal vedieť o zapojení do podvodného reťazca.
Kritériá neobozretnosti (subjektívne zavinenie) spočívali v tom, že sťažovateľ:
• vstupoval do obchodov s novou rizikovou komoditou (cukrom, predtým obchodoval s drevom).
• jednal s neoprávnenou osobou (Y. X.), ktorá vystupovala v mene dodávateľa i odberateľa, a pritom nemala žiadnu formálnu funkciu ani zmluvný vzťah.
• bol ekonomicky nepotrebným článkom v reťazci bez racionálneho dôvodu, pričom nepreukázal, že si zisťoval dôvod svojho vsunutia do tohto reťazca.
• nepostupoval obozretne pri realizácii obchodov – tovar nepreberal, nekontroloval a nevidel a neviedol skladovú evidenciu.
• koordinácia v reťazci bola evidentná aj z toho, že všetky subjekty používali účty v tej istej banke.
Nedostatok obozretnosti (náležitá odborná starostlivosť) bol dostatočný na vyvodenie záveru o zavinenej účasti na daňovom podvode a odopretie nároku na odpočet DPH a oslobodenie od DPH v tejto časti sporu.
Praktické implikácie
Rozhodnutie 1Sfk/68/2022 má dve zásadné posolstvá pre daňové subjekty:
1. Ochrana pred nekontaktnými partnermi: Podnikatelia, ktorí si overili platnosť IČ DPH odberateľa v príslušnom registri (VIES) a konajú v dobrej viere, nie sú automaticky zodpovední za to, že ich vzdialení obchodní partneri v reťazci sú nekontaktní, neplnia si daňové povinnosti alebo idú do likvidácie. Daňové orgány nemôžu len pasívne poukazovať na tieto skutočnosti, ale musia aktívne spochybniť vierohodnosť predložených dôkazov predávajúceho.
2. Diligencia pri novom obchode: Pri vstupe do nových obchodných vzťahov, najmä s novými subjektmi alebo komoditami (ako v prípade kryštálového cukru), je nevyhnutné zachovávať zvýšenú mieru obozretnosti. Absencia riadnej dokumentácie (skladová evidencia, kontrola tovaru) a neformálne rokovanie s neoprávnenými osobami vystavuje daňový subjekt riziku, že bude označený za účastníka daňového podvodu, o ktorom „mal a mohol vedieť“.
Daňové orgány teraz musia vrátenú časť sporu (Moravia building) posúdiť nanovo, s ohľadom na to, či sťažovateľ mohol vedieť o zrušení registrácie odberateľa v čase obchodov.
Záver
Rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR v konaní sp. zn. 1 Sfk 68/2022 je dôležitým usmernením v oblasti DPH. Chráni princíp dobrej viery podnikateľov a zabraňuje automatickému preneseniu zodpovednosti za zlyhania tretích strán. Zároveň však potvrdzuje, že nedostatočná obozretnosť a absencia riadnej obchodnej dokumentácie v rizikových reťazcoch vedie k odopretiu nároku na DPH z dôvodu účasti na daňovom podvode.
Vaša pozícia v rámci medzinárodných obchodných reťazcov a obhajoba nárokov na DPH vyžaduje dôkladnú právnu analýzu a preukázanie odbornej starostlivosti. Ak čelíte spochybneniu Vašich nárokov na DPH alebo potrebujete preveriť obchodné vzťahy z hľadiska daňových rizík (najmä pri obchodovaní v rámci EÚ), neváhajte nás kontaktovať. Správne nastavenie procesov due diligence a dôkaznej stratégie je kľúčové pre úspech v daňovom konaní.